本文的写作想法源于金逸招股说明书的一条披露引发的风波，武汉国资委作为第五大团体票的客户被披露在其提交给证监会的预披露文件中，而国资委声称该金额失实（金逸影视招股书引发的“口水仗”，审计行业一直在裸奔？链接：http://www.laohucaijing.com/news/18432.html）。从审计的专业角度来看，其实涉及的就是函证程序在审计过程当中的运用，本文试图用通俗易懂又不乏专业的方式给大家介绍一下什么是函证程序。
每个行业都有自己一套独特的语言体系，之所以这样原因有二：一来是便于行业内部之间的沟通，二来就是显得自己比较“高大上”，毕竟如果一个行业说出来都是大白话的话，那么可供“忽悠”的空间就瞬间变小了。本系列文章的目的之一就是让普通人都能看懂审计行业到底是怎么回事。
那么，函证的专业解释是什么呢？是指CPA直接从第三方（被询证者）获取书面答复以作为审计证据的过程。书面答复可以采用纸质、电子或其他介质等形式。乍一看，一头雾水，初看的行外人也不会太明白如何将这个概念运用到具体的审计过程。
殊不知，对于会计师事务所而言，这是其所能够获取的最重要的审计证据，甚至没有之一。主要原因在于通过函证获得的证据的可靠性很高，审计准则中关于不同渠道获取的审计证据的可靠性有原则性规定：
1、从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠；
2、内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时生成的审计证据更可靠，在财务软件已然普及的大背景下，内控薄弱带来的后果无疑是灾难性的，审计抽样直接无效，这意味着审计方法瞬间从风险导向审计（依赖内控，通过抽样达到四两拨千斤的效果）倒退回账项基础审计（在重要性水平的指导下，逐一审查）。可以毫不夸张说，在审计费不断降低的今天，内控薄弱就意味着不可审；
3、直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠，审计师更相信一手资料；
4、以文件、记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠，审计师只相信能够拿到手的证据；
5、从原件获取的审计证据比从传真件或复印件获取的审计证据更可靠。尽管原件也能够造假，但是相比传真件和复印件而言造假的成本相对较高。而传真件和复印件造假的成本则大大降低，比如可以将其他文件的章子剪下来叠加传真或者复印。
通过函证获取的审计证据属于外部独立来源，之所以这样说，是因为被函证的对象一般为银行或金融机构、客户（应收账款）供应商（应付账款）等，对于被审计单位而言，他们属于外部。独立是由于函证从产生到收回都是由审计师独立完成，不会经过被审计单位之手，这从形式上保证了独立性，降低了函证被篡改的可能性。
但是如果是串通造假，则又以关联方之间发生的概率最高，成功的可能性也大。所以一些被审计单位会存在瞒报关联方的行为，此类瞒报一般难以查出。关于关联方审计的相关内容，笔者会在未来的文章当中详细讲述。此时函证的可信度将大大降低，那么作为审计师应如何考虑回函的可靠性呢？
若是邮寄方式收到的回函，我们应关注：
1、回函是否同我们之前发出的函证一致，这就是为什么审计师在邮寄之前会将已盖章的函证复印或者拍照留档的原因之一。当然复印拍照的目的也是为了防止函证在邮寄的过程中一旦丢失，我们有替代方案可供选择。这种做法主要是出于实际工作的考虑，由于审计师下场的时间有限，一般发现函证遗失时，审计师已离开客户驻地，此时重新盖章的时间成本较大，影响审计工作的进行。
2、回函是否由被函证单位适当人员寄出，比如应由财务部门寄出的函证却由销售部门的人员寄出，则可认为不适当。
3、快递单以及邮戳载明的地址等信息是否同询证函中注明的地址一致。
4、回函盖章是否符合要求。如果函证由被审计单位转寄给审计师，则该函证可直接被视为无效。
对于电子形式的回函，准则上的要求是：为电子形式的回函创造安全的环境，如加密技术、电子数码签名技术、网页真实性技术等，笔者认为如果被审计单位造假如果已然达到这种高度了，那么定然是铁定心要造假了。如果发现此类情况，可以考虑解除业务约定，这也是审计准则的题中之义，即不得与以下信息发生牵连：1、含有严重虚假或误导性的陈述；2、含有缺乏充分依据的陈述或信息；3、存在遗漏或含糊其辞的信息。若事前发现，则应当拒绝承接此类业务，这钱我不赚了。
那么，我们就什么都不做了吗？非也，笔者认为，互联网发展到今天，我们可以通过互联网来比对被审计单位提供的信息，同被函证者确认，检查回函的邮箱地址是否异常，并辅之相关原始凭证。由于审计师并非专业“打假人士”，尽管安达信事件之后，审计行业的价值理念受到了怀疑，但是对被审计单位做“无罪推定”的假设还是被广泛认同的，这种假定也同我们主流法律观念一致。在保持了必要的职业谨慎若还未能发现，则审计师可以免除法律责任。
除了上述两种函证方式，近年来，“跟函”也渐渐流行并被广泛使用。简单来说，就是审计师将做好的函证直接送往被函证单位并亲自带回的方式，有时会有被审计单位的人员陪同，原因在于若审计独自去，可能被函证单位不会接待。采用此类方式的一般多为银行函证，一来是由于银行函证的极端重要性，因为银行函证一旦出错，将直接影响报表项目披露的准确性，甚至是舞弊行为；二来是由于一些银行不接受邮寄形式的函件，三来是方便支付函证费用（并非所有函证费用都能够从被函证账户的余额中直接扣除）。那么在进行此类函证时，审计师应注意什么问题呢？由于国内银行的内控相对完善，“一手遮天”的情况相对较少，规范的银行回函应该有各个不同负责人的个人名章和公章，除非及其特殊的情况下，作为审计师，有理由相信银行提供的信息是不会造假的，这也是审计准则中提到的仅有的情况之一，有兴趣的同学可以自行翻阅准则查证。但是这并不意味着不需要保持应有的职业谨慎，对于客户经理、银行职员或陪同人员极端异常的行为，如在没有进行任何核对的情况下就盖章确认、陪同人员同客户经理不正常的交谈行为等，应采取相应的应对措施，否则将影响函证的可靠性。
实际审计过程中，除去银行函证能够保证100%收回，应收账款函证或者应付账款函证回收率并不高，部分会计师事务所出于节约成本的考虑，会考虑用平信的方式代替快递，而这对于往来函证的回收率而言更是雪上加霜。那么，函证收不回来该如何解决呢？审计上会采用所谓的“替代”程序来解决函证无法收回的情况。常用的替代程序主要有查看资产或债务形成的原始凭证（如合同、出/入库单、发票等）、期后银行收款或付款凭单等，读者可以自行思考相比于函证，替代程序能够起到同样的效果吗？此处笔者姑且抛砖引玉：既然准则对于往来函证有替代的相关规定，那么说明准则是认可的，但是实际执行是否能起到同样的效果则依赖多种条件，条件是否满足则直接影响替代的效果。
后记：由于本文主要是围绕函证的概念展开的讨论，所以对于其他的一些细节问题还未能详述，如应付账款是否能够采用函证的方式来确认？除去银行函证和往来函证，还有哪些项目需要函证？等等，此外，审计涉及的事项众多，想在一篇文章中囊括太难，笔者也未达到这样的高度，太长的文章读者也不一定会买账阅读。后续的文章，笔者会一一细（戏）说，你们的反馈是我写作的最大动力。